Часто встречаются ошибки, когда оприходование и списание материалов производится с нарушением установленных требований. Так, не оформляется должным образом на соответствующих унифицированных бланках материальный учет прихода и расхода (списания) материальных ценностей или же заполняются не все необходимые реквизиты этих форм.
Действующий порядок учета материальных запасов изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н. В соответствии с ним порядок приемки и оприходования, отпуска и списания материалов устанавливается руководством организации. При этом следует учитывать и то, что материальный учет (отличается от бухгалтерского учета) должен осуществляться соответствующим подразделением, а вовсе не бухгалтерией. При этом поступающие материалы должны оформляться, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма №М-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а. При установлении несоответствия поступающих материалов ассортименту, количеству и качеству приемку осуществляет назначаемая приказом руководителя организации комиссия с оформлением Акта о приемке материалов. Состав комиссии должен быть установить приказом руководителя организации.
Отпуск материальных ценностей должен оформляться с использованием лимитно-заборных карт (типовая межотраслевая форма № М-8), накладных (формы №11 и №15) и карточек складского учета формы №М-17, а списание материалов может производиться на основании акта расходов (списания).
Рекомендуется разработать в организации положение по учету материально-производственных запасов, отражающее специфику производства организации и соответствующее указанным Методическим указаниям. В таком положении целесообразно установить порядок установления норм расхода материалов на производство, порядок списания отходов, цен на готовую продукцию, должностных лиц, ответственных за разработку норм и цен.
Проверьте наличие приказа об определении круга материально ответственных лиц, договоров о материальной ответственности и сверьте, соответствует ли метод учета списания ТМЦ, фактически применяемый в организации, утвержденной в учетной политике.
При формировании расходов, учитываемых при налогообложении, следует учитывать требования Налогового кодекса по документальному оформлению и экономической целесообразности произведенных расходов. Так, в утверждаемых нормах расхода материалов необходимо четко обосновывать объем технологических потерь сырья, материалов.
Убедитесь в правильности оприходования ТМЦ путем сверки итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета ТМЦ, с данными других регистров (по расчетам с поставщиками и подрядчиками, учредителями и т.д.) и с данными Главной книги.
Дебетовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должно отражать стоимость оплаченных материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со склада поставщика. Это сальдо в конце месяца перечисляется в дебет счета 10 «Материалы» без оприходования их на складах. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете снова как дебиторская задолженность по счету 60, пока эти материалы не будут приняты и оприходованы. При учете материалов по учетным ценам необходимо убедиться, что на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов» отражается разница между фактической стоимостью ТМЦ и учетной их стоимостью. Общий итог остатков в суммарном выражении по каждому счету сальдовой ведомости на конец месяца должен соответствовать остаткам на конец месяца, приведенным в ведомости учета ТМЦ. Сопоставление производится по каждому складу в отдельности на 1-е число проверяемого периода. Общие обороты выбытия ТМЦ за месяц по всем складам и остатки ТМЦ на конец месяца, приведенные в ведомости, сверьте с кредитовым оборотом и остатком по счету 10 «Материалы» в Главной книге. Если есть расхождения, необходимо выявить причину и исправить ошибку.
Завершающим этапом проверки использования ТМЦ является установление обоснованности отклонений в стоимости материалов на выпуск готовых изделий. По ведомости учета материальных ценностей, товаров, тары проверяется техника расчета отклонений, правильность подсчета среднего процента отклонений по направлениям, материалам, включая и остаток их на складе.
Источники информации: Положение об учетной политике предприятия; договоры поставки; номенклатура-ценник; книга покупок; книга продаж; договоры с материально-ответственными лицами; первичные документы по движению МПЗ (накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, доверенности; приходные ордера, акты о приемке материалов, накладные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов, лимитно-заборные карты, карточки складского учета материалов, реестры карточек); инвентаризационные описи материально-производственных запасов; учетные регистры по счетам 10, 15, 19, 10, 25, 26, 41, 91, 60, 76 и др.; Главная книга, отчетность предприятия.
1. ознакомление с работой материального отдела бухгалтерии - объектами внимания аудитора являются: состав, подчиненность и квалификация учетных кадров; перечень используемых нормативных документов; наличие графика (схемы) документооборота; обоснованность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета; наличие схем отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций с МПЗ; используемые методы внутреннего контроля (инвентаризация, документирование, партионный раскрой и др.) для проверки отклонений фактического расхода материалов от норм; соблюдение сроков проведения инвентаризаций ТМЦ и порядок оформления их результатов.
Аудитору следует убедиться в наличии оформленных договоров с материально-ответственными лицами, журналов регистрации приходно-расходных документов, приказов об утверждении состава инвентаризационных комиссий и порядке проведения инвентаризаций.
2. проверка состояния складского хозяйства на предприятии . Аудитор выясняет число и размещение складских помещений, их емкость, наличие условий для хранения ценностей, обеспеченность пожарно-охранной сигнализацией, весо-измерительным оборудованием, тарой и т.д.
Аудитор определяет в результате, каких операций материально-производственные ресурсы поступают на предприятие, и осуществляется их расход. Все эти операции могут быть классифицированы аудитором на типичные и нетипичные. Типичные операции проверяются выборочно, а нетипичные подвергаются сплошному изучению. Контрольные процедуры в обоих случаях направлены на анализ документации, подтверждающей операции по движению МПЗ, и оценку правильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.
3. Проверяя организацию бухгалтерского учета материальных ресурсов на предприятии, аудитор на основе изучения и сопоставления данных первичных расчетно-платежных документов (счетов-фактур, накладных и т.д.) и учетных регистров (карточек складского учета, отчетов о движении ценностей и др.) устанавливает полноту оприходования производственных запасов, правильность их классификации и оценки, обоснованность списания в расход . Определяется, все ли необходимые реквизиты указаны в документации, правильно ли выполнены арифметические расчеты, соответствуют ли действующему законодательству хозяйственные операции.
4. контроль обоснованности применения налоговых вычетов по НДС по приобретенным материальным ценностям.
5. обоснованность списания материальных ресурсов в расход выясняется по данным соответствующих первичных документов (накладных, требований на отпуск, лимитно-заборных карт и др.). Аудитору необходимо установить правильность оценки материальных ресурсов по таким операциям. Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по списанию МПЗ со склада устанавливается аудитором, как правило, выборочно путем контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 44 и др. и сопоставления их с данными первичных расходных документов.
Если предприятием в отчетном периоде осуществлялась розничная продажа товаров, учтенных на счете 41, аудитор должен выяснить правильность принятия товаров к учету, расчета торговой наценки и пропорциональности ее списания по реализованным товарам, полноты исчисления налогов.Объектом контроля являются приходно-расходные документы и учетные регистры по счетам 41,42, 90, 50, 51, 62, 68 и др.
Типичные ошибки:
Не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами);
Неправильно оформляются документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей;
Не ведется аналитический учет движения МПЗ в бухгалтерии;
Неправильное исчисление фактической себестоимости заготовления материалов;
Списание в расход не принятых к учету материальных ценностей (не оформленных приходными документами);
Отсутствие норм расхода материалов или их несоблюдение;
Несоблюдение принятого в учетной политике варианта учета материальных ценностей;
Нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах редприятия;
Не проводится ежегодная инвентаризация МПЗ;
На складах хранится большое количество неиспользуемых МПЗ;
Неправильно производится списание ТМЦ по направлениям затрат;
Арифметические ошибки.
3. искажение фактов списания ТМЦ.
Процедура 1.1 Проверка достоверности (полноты и точности) фатов списания ТМЦ в производство.
На данном этапе необходимо убедиться в том, что при списании ТМЦ в производство подсчёт количественных показателей проводится с достаточной степенью точности и подсчёту подвергаются все без исключения ТМЦ, списываемые в производство. Процедура проводится с помощью методов наблюдения и пересчёта.
Необходимо выяснить, какие способы, приёмы и технические средства используются на предприятии при измерении ТМЦ, оценить состояние весового хозяйства и измерительных приборов, в том числе проверить, как часто должны проверяться приборы и когда проверка проводилась в последний раз.
На складе Тверского управления инкассации в весовом хозяйстве нет необходимости. Подсчёт количественных показателей производится с достаточной степенью точности.
Процедура 1.2 Проверка оперативности регистрации фактов списания ТМЦ на носителях информации. При проведении этой процедуры следует выяснить, всегда ли данные о совершении хозяйственной операции фиксируются либо на носителе в момент совершения операции, либо сразу после её окончания. Получить такую информацию возможно, только используя устный опрос получателей товарно-материальных ценностей.
Задавая такой вопрос о том, каким образом (заполнение бланков вручную, создание документа с помощью вычислительной техники и проч.) и когда происходит фиксация факта отпуска материалов в производство можно составить определённое мнение об уровне оперативности фиксации факта и о том, какова вероятность того, что такой уровень оперативности на данной стадии учётного процесса присутствует всегда.
При опросе было выявлено, что регистрация фактов списания происходит не своевременно, т.е. бывают случаи регистрации фактов списания через день, после списания, поэтому существует возможность упущения регистрации какого-либо факта.
Процедура 1.3. Проверка законности первичной учетной документации (ПУД), оформляющей списание ТМЦ в производство.
Проведение этой процедуры обязательно, цель её – получение достаточных доказательств того, что весь массив ПУД по списанию ТМЦ в производство имеет юридическую силу. В ходе проведения процедуры используются следующие источники информации:
Требования-накладные (№М-11)
Карточки учёта материалов
Приказы об утверждении лиц, имеющих право подписи первичных документов.
К проверке документации, оформляющей операции, по которым обнаружены расхождения, следует подойти с особой тщательностью. Выявленные ошибки и нарушения в оформлении первичной документации по этим операциям следует свести в табл. 3.1.
Табл. 3.1 Проверка законности ПУД по списанию ТМЦ в производство
| № п/п | Позиция ТМЦ, по которой обнаружены расхождения | Наличие ПУД по этой операции | Объяснения отвеств. работников | Выводы аудитора | ||||||||
| нет | есть | Наличие необходимых реквизитов* | ||||||||||
| Наименование документа | Код формы | Дата составления | Содержание хоз. операции | Измерители хоз. операции | Наименование должностей | Личные подписи | ||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 |
| 1 | Пломбир | + | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - |
| 2 | Куртка зимняя чёрная | М-17 от 05.12.04 | + | + | + | + | + | - | - | |||
По результатам проведения процедуры необходимо выявить общий уровень соблюдения правил оформления документов по данной операции и, выявив нарушения, отобрать их в акте проверки. Информация по тем операциям, где документов нет, либо они оформлены неверно (отдельные реквизиты отсутствуют либо в документах есть исправления), обязательно должна быть учтена при проверке бухгалтерского учёта данного раздела. Особенно следует обратить внимание на документы, в которых отсутствуют или исправлены следующие реквизиты:
Наименование структурного подразделения-получателя;
Наименование вида деятельности (вида работ), для которого затребованы ТМЦ;
Количество затребованных и особенно отпущенных ТМЦ;
Личные подписи участников операции.
Кроме того, на данном этапе можно также отдельно отмечать документы, на которых отсутствует котировка бухгалтера, чтобы затем учесть эту информацию при проверке правильности оценки ТМЦ, списываемых в производство.
При проведении данной процедуры было выявлено отсутствие необходимых реквизитов в карточке ф.№ М-17 от 05.12.2004г.
Процедура 1.4. Проверка соблюдения графика документооборота
Цель процедуры – установить наличие или отсутствие графика документооборота по операциям списания ТМЦ в производство, на все ли первичные документы он составлен, а также работает ли этот график в действительности, поскольку правильное составление графика и его соблюдение способствует усилению контрольных функций бухгалтерского учёта и обеспечивают своевременность составления отчётности.
По операциям, оформляемым документами, графики оборота которых не прописаны или прописаны формально, есть риск того, что:
Некоторые первичные документы могут отсутствовать;
Некоторые первичные документы могут быть утеряны:
Некоторые первичные документы будут приняты к учёту (т.е. проверены и обработаны) несвоевременно;
В некоторых документах будут содержаться приписки и прочие злоупотребления (ибо отсутствие контроля способствует подобным ситуациям).
Исходя из этого на документацию, на которую нет графиков документооборота или имеющиеся графики реально не работают, при проведении следующей процедуры аудитор должен обратить особое внимание.
В управлении инкассации наблюдается отсутствие графика документооборота.
Процедура 1.5. Проверка полноты и точности регистрации документа в учётных регистрах
Цель проведения процедуры – получить достаточные доказательства того, что при принятии к учёту соблюдены шесть следующих основных принципов.
1. Было достаточно оснований для регистрации документа.
2. Все документы по оформлению проверяемых операций зарегистрированы полностью.
3. Все документы отражены в соответствии с экономической сущностью операции и все данные полностью перенесены в систему учёта.
4. Все документы зарегистрированы своевременно.
5. Все документы зарегистрированы в соответствующих данной хозяйственной операции учётных регистрах.
6. Документ принят к учёту единожды.
Выборка документов, проверяемых в рамках данной процедуры, должна проводиться с учетом результатов предшествующих процедур. Особо внимательно следует подойти к:
Документам на которые не составлены графики документооборота (процедура 1.4)
Операциям, где первичные документы отсутствуют либо в первичных документах отсутствуют определённые реквизиты (процедура 1.3);
Операциям, где вероятен риск несвоевременной регистрации оперативного факта на носителе (процедура 1.2);
Документам, которые отражают неправомерное списание ТМЦ в производство (процедура 1.1)
Информацию о том, каким образом все эти документы приняты к учёту, следует свести в табл. 3.2 К примеру:
| № п/п | Наименование хоз. операци, дата, основные характеристики операции | Наличие оправдательного документа | Регистрация в учётном регистре | Отклонения, выводы, замечания аудитора | |||
| В каком регистре надлежит отражать операцию | В каком регистре операция фактически отражена | Дата регистрации документа в учётном регистре | Соответствие данных учётного регистра данным первичного документа | ||||
| 1. | Поступили канцтовары на склад | Ав. отчёт № 74 от 12.04.2004 | Книга регистрации авансовых отчётов | 22.05.2004 | полное соответствие | не своевременная регистрация авансового отчёта в учётном регистре | |
В результате заполнения данной таблицы сгруппируется информация обо всех отклонениях между фактически совершённой операцией, первичным документом, её отражающим, и учётной записью, произведённой в конкретном учётном регистре.
Процедура 1.6. Проверка регистрации хранения документов и организации доступа к ПУД.
Цель процедуры – установить соблюдение на предприятии правил хранения документации в процессе текущей деятельности и правил хранения документов в архиве. Если на предприятии нет чётко установленного порядка хранения документации в период исполненных документов и в период хранения уже исполненных документов в архиве, то присутствует большой риск возможности несанкционированного доступа к ПУД. Это в свою очередь может привести как к утере документов, так и различного рода злоупотреблениям с первичной учётной документацией (припискам, исправлениям, уничтожению или подлогу документов).
Применительно к операциям списания ТМЦ в производство соблюдение правил хранения и ограничения доступа к ПУД приобретает очень важное значение вследствие того, что вся первичная документация по списанию ТМЦ создаётся внутри предприятия и осуществить замену документа в условиях бесконтрольности чрезвычайно легко.
Все организации обязаны хранить первичную учетную документацию не менее 5 лет (п.98 Положения по ведению бухгалтерского учёта). Соблюдение этого срока также надлежит проверить в ходе проведения данной процедуры.
В управлении инкассации установлен порядок хранения документов и организован доступ к ПУД.
§3.4. Типичные ошибки и нарушения в системе организации первичного учёта, рекомендации по их устранению.
При проведении аудита первичного учёта отпуска материалов в производство, а также при изучении аудиторского заключения, написанного для областного управления инкассации аудиторской фирмой были выявлены и сгруппированы ошибки и нарушения в системе организации первичного учёта. Далее приведены эти ошибки и приведены рекомендации по их устранению.
Ошибки и нарушения при сборе и регистрации оперативных фактов, подлежащих первичному учёту.
2. Несвоевременная регистрация оперативного факта на носителе информации. Данные ошибки могут повлечь за собой значительные налоговые последствия в случае, когда операция, отражённая первичным документом не вовремя, относится к прошлым отчётным периодам. Почти всегда в подобных случаях приходиться корректировать бухгалтерскую и налоговую отчётность, а иногда, во избежание санкций, и уплачивать пени (в случае, если такая ошибка повлекла за собой недоначисление в соответствующем периоде каких-либо налогов). Так, в управлении инкассации регистрация авансового отчёта №5 от 8 февраля 2005 года произошла только20 февраля 2005 года.
Рекомендации по исправлению ошибок. Эта группа ошибок не может быть исправлена «незаметно», за исключением случаев, когда она обнаружена до окончания отчётного периода и есть возможность «задним числом» оформить нужный документ. В данном случае на предприятии удалось избежать корректировки отчётности. В случае же корректировки отчётности или отражения операции в следующих отчётных периодах необходимо приложить к первичному документу бухгалтерскую справку с объяснением причины нарушения сроков регистрации оперативного факта.
Ошибки и нарушения при оформлении первичной учётной документации.
3. Отсутствие необходимых реквизитов, придающих документу юридическую силу. Отсутствие некоторых реквизитов (наименование документа, код формы, наименование должностей) не влечёт за собой каких-либо серьёзных последствий. Отсутствие любого из остальных обязательных реквизитов может привести к разногласиям с налоговыми органами и иными заинтересованными лицами.
Как было сказано, в карточке учёта материалов от 05.12.2004г. нет наличия необходимых реквизитов. При просмотре других документов, выяснилось, что в Управлении инкассации очень большое число документов, с отсутствующими реквизитами, к примеру: авансовый отчёт от 01.08.04г. №55 или РКО №1303 от 0.10.04г. не содержит корреспондирующий счёт и многие другие подобные ошибки. Рекомендации по исправлению данной ошибки: если есть возможность переоформить документ в рамках отчётного периода, то следует ею воспользоваться. В противном случае необходимо обеспечить (если необходимо – путём дооформления документа) наличие всех обязательных реквизитов, предусмотренных законодательством, а именно Федеральным законом от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте).
4. Нарушения, допущенные при оформлении первичного документа. Заполнение документа средствами, которые не могут обеспечить его долговременное хранение, а также невыполнение формальных процедур при исправлении документов могут привести к разногласиям с налоговыми органами по поводу содержания документа, кто и что имел в виду, подписывая этот, и какая именно операция была совершена. Так, в РКО № 1398 от 06.11.02. сумма была указана неразборчиво, а в РКО № 839 от 02.10.03. подпись кассира не соответствовала его фамилии. Рекомендации по устранению ошибок: Как и в предыдущих случаях следует либо переоформить документ (при наличии такой возможности), либо внести в него исправления. При внесении исправлений следует учесть, что в кассовых и банковских документах исправления не допускаются. Во все остальные документы исправления могут вноситься только по согласованию с лицами, составившими и подписавшими данный документ, что должно быть подтверждено их подписями с указанием даты внесения исправлений.
Ошибки и нарушения в организации работы с документацией.
5. Отсутствие графиков документооборота. Отсутствие таких графиков само по себе не влечёт каких-либо нежелательных последствий в виде штрафов и разного рода взысканий, однако бесконтрольность в сфере документопотоков может привести к большому числу нарушений, которые в свою очередь могут повлечь негативные последствия.
В Управлении такого графика нет, но следует составить нужные графики документооборота во избежание ошибок, связанные с отсутствием графиков (утеря документов, отсутствие нужных документов, несвоевременная регистрация документации, различные злоупотребления с документами).
6. Ошибки при регистрации документа (количественные либо качественные расхождения при переносе данных из документов в учётные регистры). Эта группа ошибок относится, как правило, к техническим ошибкам (очень редко – намеренное искажение данных). Для организаций, где система внутреннего контроля работает эффективно, данный вид ошибок очень редкий. В Тверском областном управлении такие ошибки встречались в 2000 году во время работы практиканта. Эти ошибки были во время замечены и исправлены. Рекомендации по устранению. Если ошибки всё же будут иметь место, то их устранение производится путём внесения исправлений в учётные регистры с составлением бухгалтерских справок. В ряде случаев потребуется внести исправления в отчётность (если ошибки были обнаружены в следующих отчётных периодах)
7. Несвоевременная регистрация документа в учётном регистре (либо отсутствие данных в учётном регистре по отдельным первичным документам.). Как правило, на предприятии такие ошибки исправляются самостоятельно, аудитору следует лишь проверить, внесены ли исправления в отчётность прошлых периодов и удостовериться в правильности расчёта пеней по внесенным исправлениям (если ошибка повлекла недоначисление каких-либо налогов).
8. Нарушения сроков хранения документации в архиве. Данный вид ошибок может привести к серьёзным затруднениям в работе проверяющих органов, если при проверке за определённый период какие-либо документы не будут обнаружены. В этом случае предприятию грозит штраф за нарушение правил учёта доходов и расходов, а также начисление налогов исходя из обычного уровня доходов предприятия. В управлении инкассации данный вид ошибок был распространен пока предприятие не обратилось за услугами в аудиторскую компанию.
9. Уничтожение первичных документов без акта о выделении документов к уничтожению. Предприятие уничтожает без акта документацию с истёкшим роком хранения, поэтому негативных последствий это не несёт, но в противном случае последствия будут те же, что и в предыдущем случае.
10. Нарушения при оформлении дел с первичной учётной документацией (касается кассовых и банковских документов). При несоблюдении необходимых условий оформления подобных документов велика вероятность утери и злоупотреблений. Кроме того, существует возможность привлечения предприятия и должностных лиц к ответственности за несоблюдение порядка ведения кассовых операций. Рекомендации по исправлению. При возможности следует указанную первичную документацию оформить в соответствии с требованиями нормативных актов (переплести, подобрать в хронологическом порядке и т.д.).
§3.5 Пути совершенствования первичного учёта.
Рассмотрев наиболее типичные ошибки и нарушения, свойственные плохо организованной системе первичного учёта можно прийти к выводу, что у предприятия существует потребность в конструктивных предложениях по совершенствованию систем учёта и внутреннего контроля Управления. В данной части будут даны отдельные рекомендации по совершенствованию (повышению эффективности) системы первичного учёта и по оптимизации системы внутреннего контроля в разрезе подсистем, входящих в систему организации первичного учёта. Следует заметить, что самым эффективным способом решения данной проблемы является комплексная автоматизация предприятия во всех направлениях: делопроизводство, кадры, производственный и бухгалтерский учёт и т.д. В этом случае все бизнес процессы (и учётные в том числе) на стадии постановки технического задания на внедрение автоматизированной системы и на стадии собственного внедрения неизбежно будут формализованы, унифицированы и стандартизированы, что качественно повысит уровень организации первичного учёта.
Однако, в управлении инкассации нет возможности, да и наблюдается отсутствие понимания полезности проводить комплексную автоматизацию, поэтому ниже приведены общие рекомендации организационного характера.
Сбор и регистрация оперативных фактов, подлежащих первичному учёту. Во избежание ошибок и нарушений, свойственных данной подсистеме, в Управлении целесообразно давать детальные инструкции конкретным исполнителям (в виде должностных инструкций, выписок из графиков документооборота и проч.) о порядке и сроках регистрации данных на носителе. Целесообразно использовать систему поощрений и наказаний за надлежащее исполнение исполнителями своих обязанностей. Контрольные мероприятия (ревизии, сверки, инвентаризации и проч.) также снижают риск неэффективной системы сбора и регистрации оперативного факта.
Массив первичной учётной документации. Совершенствование данной подсистемы подразумевает достижение следующей цели: все документы, подтверждающие совершение хозяйственной операции, должны иметь юридическую силу. Требования к оформлению документов и способы их реализации рассматривались ранее. Среди мероприятий, способствующих повышению эффективности этой подсистемы, следует выделить следующие. В первую очередь – использование на всех участках учёта унифицированных форм документации. Кроме того:
Создание графиков документооборота и доведение до исполнителей их функций при создании и проверке первичного документа;
Издание распорядительной документации по определению круга лиц, отвечающих за совершение той или иной хозяйственной операции и имеющих право подписи первичных документов;
Контроль со стороны работников бухгалтерии за правильностью оформления первичной документации (вменение в обязанность бухгалтера, производящего обработку документа, этой функции через должностные инструкции и установление ответственности за её несоблюдение);
Проверка службами внутреннего контроля соблюдения требований законодательства в части оформления документации.
Организация работы с документацией. Как и во всех других подсистемах, создание графиков документооборота и доведение их до исполнителей – существенный шаг в плане оптимизации системы организации работы с документами.
Большое количество нарушений в работе с документами, полученными от других предприятий, требует осуществления ряда мероприятий по их предотвращению. В частности, службам, ответственным за совершение хозяйственных операций с другими предприятиями, необходимо давать чёткие инструкции на то, какой должна быть документация, принимаемая ими от других организаций. Это можно сделать, издав распоряжение главного бухгалтера для каждого подразделения организации, сотрудничающего со сторонними фирмами либо имеющего дело с поступающими документами, в котором должны быть прописаны:
Комплектность документации (правильность оформления документов);
Сроки предоставления документации;
Ответственность за несвоевременное или неполное представление первичной документации.
На стадии регистрации документов в учётных регистрах во избежание ошибок и нарушений целесообразно использовать метод «служебных записок» - своего рода инструктивный материал для конкретной бухгалтерской службы, описывающей порядок бухгалтерской обработки того или иного документа. В служебной записке должно быть определено:
Какой оперативный факт отражает тот или иной обрабатываемый первичный документ;
Какая информация должна содержаться в правильно заполненном документе;
Какую бухгалтерскую проводку, в каком учёном регистре и в какой срок следует выполнить на основании этого документа.
Кроме того, риск неполного отражения документов в учётных регистрах снижают сквозная нумерация (предпочтительнее предварительная или автоматическая) и централизованная регистрация поступающих документов.
В плане организации хранения документов целесообразно использование графиков документооборота и должностных инструкций, а также повышение статуса архивной службы при организации работы с переданными в архив документами (путём издания соответствующих положений об организации архивной службы на предприятии).
При использовании документов в текущей работе руководству Управления следует обеспечить правильную организацию доступа к первичным документам. Поскольку на предприятии существует автоматизированная система обработки данных, то правильный доступ к данным будет через систему паролей.
Среда функционирования СОПУ. Среда, в которой работает СОПУ, - фактор объективный, однако у предприятия есть реальные возможности усовершенствовать некоторые внутренние факторы, воздействующие на организацию СОПУ. Для этого усовершенствование СОПУ должно быть призвано проблемой, требующей решения. Руководство может реально повлиять на оптимизацию СОПУ через построение автоматизированной системы учёта (в том числе первичного). Полностью автоматизированная система первичного учёта практически устраняет риск таких элементов СОПУ, как создание документа, его первичная обработка и регистрация в учётном регистре.
В результате проведения аудита первичного учёта в управлении инкассации можно сделать следующие выводы:
1. Разработку плана и программы проверки целесообразно предварять составлением рабочего документа, в котором сводится и обобщается вся ранее собранная информация о состоянии СОПУ по разделам учёта и окончательно определяются объёмы аудиторской выборки по каждому из обозначенных разделов учёта.
Проведения самого анализа. 3.2 Анализ структуры и динамики расходов на реализацию товаров Проведем анализ расходов на реализацию товаров Столбцовского райпо. Расходы анализируемой организации характеризуются следующими данными (таблица 3.1) Таблица 3.1 Информация об издержках обращения розничной торговли Столбцовского райпо за 2002/2003 гг. Показатели Годы. Отклонение (+; -) Темп...
Отставания неоперационных доходов, который составил 0,86 %.Свидетельствует о том, что неоперационные расходы значительно превышают неоперационные доходы. Руководству банка следует обратить внимание на эту статью и исправить положение.3. Опредиление направлений совершенствования формирования Национального Банка Украины. В 1998 г. произошли события, приведшие страну к кризису банковской...
В электронную таблицу по заранее настроенным формам. Предусматривается также возможность импорта данных из различных бухгалтерских программ. В дипломной работе проведение анализа товарных ресурсов организации выполнено с применением Microsoft Excel для Windows. В приложении Ж и И представлена динамика основных показателей финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Белхозторг» за...
Бухгалтерский учет в учреждениях, финансовых органах и органах, осуществляющих кассовое обслуживание бюджета, ведется в соответствии с БК РФ, Законом о бухгалтерском учете , Инструкцией № 157н , а также положениями инструкции, устанавливающей методологию учета в учреждении определенного типа. Например, казенные учреждения в своей работе используют Инструкцию № 162н , бюджетные учреждения - Инструкцию № 174н , автономные - Инструкцию № 183н . При проведении проверок финансово-хозяйственной деятельности учреждений с целью предупреждения, выявления и пресечения нарушений законодательства контрольно-ревизионные органы обращают внимание в том числе на правильность ведения проверяемым учреждением бухгалтерского учета. В статье приведен анализ нарушений общих правил бухучета, отраженных в актах проверок.
Несоблюдение государственными (муниципальными) учреждениями положений Закона о бухгалтерском учете
Закон о бухгалтерском учете предусматривает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета (ст. 1 указанного закона). Положения названного закона применяются государственными (муниципальными) учреждениями. Как показывают результаты проверок, учреждения допускают следующие нарушения этого закона при ведении финансово-хозяйственной деятельности.Непроведение или проведение не в полном объеме годовой инвентаризации . Активы и обязательства подлежат инвентаризации с целью выявления фактического наличия соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (п. 1 , 2 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете ). Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих ей, определяются экономическим субъектом, за исключением случаев обязательного проведения инвентаризации, которые устанавливаются законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами (п. 3 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете ).
Пункт 20 Инструкции № 157н до вступления в силу Приказа Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н (то есть до 16.11.2014) звучал следующим образом: инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств должна проводиться учреждением в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми Минфином. Начиная с 16.11.2014 положения этого пункта звучат так: инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится субъектом учета в установленном им в рамках формирования учетной политики порядке, исходя из положений законодательства РФ.
Случаи обязательного проведения инвентаризации перечислены в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств . В частности, ее обязательное проведение необходимо перед составлением годовой отчетности, кроме как в отношении имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 01.10 отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере, и приравненных к ним местностях инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.
Периодичность проведения инвентаризации, установленная в учетной политике, не должна быть меньше указанной в упомянутых Методических указаниях.
Непроведение инвентаризации в сроки, определенные в п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств , является нарушением п . 3 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете .
Отражение хозяйственных операций без оправдательных документов. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (), который формируется субъектом учета в момент совершения факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции (п. 9 Инструкции № 157н ). В случае, когда проверка выявляет наличие бухгалтерской записи, отраженной в регистре бухгалтерского учета, а документ, служащий основанием для совершения такой записи, отсутствует, данная ситуация фиксируется в акте проверки как нарушение ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 9 Инструкции № 157н.
Напомним, что по истечении каждого отчетного периода (месяца, квартала, года) первичные (сводные) учетные документы, сформированные на бумажном носителе, относящиеся к соответствующим журналам операций, иным регистрам бухгалтерского учета, подбираются по хронологии и сброшюровываются (п. 11 Инструкции № 157н ). Отсутствие оправдательных документов квалифицируется проверяющими как нарушение ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 9 Инструкции № 157н.
Документальное оформление операций по перемещению и списанию продуктов питания в образовательных учреждениях обычно вызывает интерес у бухгалтеров. В связи с этим предлагаем рассмотреть ситуацию, сложившуюся у одного учреждения, в отношении которого проводилась проверка, более подробно. Было установлено, что в некоторых случаях у учреждения отсутствуют документы, подтверждающие списание продуктов питания.
Организация питания в проверяемом учреждении производится на основании:
- собственного положения об организации питания обучающихся, разработанного в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» ;
- Приказа Минздрава РФ № 213н и Минобрнауки РФ № 178 от 11.03.2012 ;
- методических рекомендаций по организации питания обучающихся и воспитанников образовательных учреждений, утвержденных приказом директора учреждения.
Приказом директора учреждения назначены лица, ответственные за организацию питания учащихся. Стоимость одного дня питания воспитанников интернатных учреждений, детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, а также лиц из числа обучающихся в учреждениях начального и среднего профессионального образования, доведена письмами учредителя. В соответствии с пп. 6.4, 6.5, 6.11, 6.22 требований СанПиН 2.4.5.2409-08, утвержденных Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 23.07.2008 № 45, в учреждении разработано примерное 10-дневное меню, которое подписано директором и согласовано с руководителем ТУ ФС Роспотребнадзора. В учреждении составлены технологические карты на блюда из этого меню на основании:
Из Приказа Минфина РФ № 173н следует, что ведомость (ф. 0504210) служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия материальных запасов, объектов основных средств стоимостью до 3000 рублей включительно за единицу. В свою очередь, требование-накладная (ф. 0315006) применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами (Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»). В сложившейся ситуации учреждение допустило следующие нарушения:
|
Еще хотим обратить внимание читателей, что в качестве нарушения норм ст. 9 Закона о бухгалтерском учете проверяющие квалифицируют:
- несвоевременное принятие к бухгалтерскому учету первичных документов (например, счета-фактуры и товарной накладной за поставку ГСМ, датированных февралем, а к учету принятых в марте);
- неотражение в журнале расчетов с поставщиками и подрядчиками услуг по договорам гражданско-правового характера, заключенным с физическими лицами, подтверждающим принятие денежных обязательств перед подрядчиками (исполнителями).
Применение государственным (муниципальным) учреждением при отражении операций финансово-хозяйственной деятельности форм, отличающихся по своему содержанию от предусмотренных Приказом Минфина РФ № 173н, является нарушением ст. 9 Закона о бухгалтерском учете .
Для справки
Удаление субъектами учета отдельных реквизитов из форм первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, утвержденных Приказом Минфина РФ № 173н, не допускается. Форматы регистров бухгалтерского учета носят рекомендательный характер и при необходимости могут быть изменены. Данные положения содержатся в Методических указаниях, утвержденных названным приказом.
Наличие исправлений в первичных учетных документах, в которых исправления не допускаются. Согласно п. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете в первичном учетном документе возможны исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.
Принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформлены операции с наличными или безналичными денежными средствами и которые содержат исправления, не допускается (п. 10 Инструкции № 157н ). Иные первичные (сводные) учетные документы, содержащие исправления, принимаются к бухгалтерскому учету в случае, если исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с проставлением надписи «Исправленному верить» («Исправлено») и даты внесения исправлений. Таким образом, принятие к учету кассовых документов с исправлениями является нарушением п. 10 Инструкции № 157н .
Отсутствие внутреннего контроля за совершаемыми фактами хозяйственной жизни государственного (муниципального) учреждения. Статьей 19 Закона о бухгалтерском учете установлено, что экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Порядок организации и обеспечения субъектом учета внутреннего финансового контроля за хозяйственными операциями является одним из разделов учетной политики учреждения (п. 6 Инструкции № 157н ). Получается, что в учреждении должно быть разработано положение о порядке проведения внутреннего контроля. Мероприятия, осуществляемые в соответствии с этим положением, должны быть документально зафиксированы, чтобы доказать проверяющим соблюдение требований ст. 19 Закона о контрактной системе .
Несоблюдение отдельных положений Инструкции № 157н
Инструкция № 157н содержит общие правила бухгалтерского учета для всех типов государственных (муниципальных) учреждений. Выполнение требований данного документа обязательно для казенных, бюджетных и автономных учреждений. К нарушениям положений названной инструкции относятся следующие нарушения.Неверное формирование первоначальной стоимости основного средства. Пунктом 23 Инструкции № 157н определены суммы, включающиеся в первоначальную стоимостью объектов нефинансовых активов. По нормам указанного пункта первоначальная стоимость объекта основного средства - это сумма фактических вложений в его приобретение, сооружение или изготовление (создание) с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ). Если учреждение при формировании первоначальной стоимости основного средства не учтет расходы на его доставку, то данный факт станет нарушением норм п. 23 Инструкции № 157н .
Отнесение расходов по оказанию работ, услуг на счет 401 20 «Расходы текущего финансового года» вместо счета 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Согласно п. 134 Инструкции № 157н для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг применяется счет 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Учет расходов, формирующих себестоимость, ведется на этом счете в разрезе прямых, накладных и общехозяйственных расходов. В силу инструкцией № 157н использование данного счета не зависит от типа учреждения и вида деятельности. Названный счет обязательно должен использоваться, если государственное (муниципальное) учреждение оказывает какие-либо услуги - как в рамках приносящей доход деятельности, так и в рамках деятельности, финансируемой из бюджета бюджетной системы РФ.
Однако следует учесть, что в соответствии с п. 153 Инструкции № 174н , п. 181 Инструкции № 183н на счет 0 401 20 000 могут быть отнесены:
- расходы, источником финансового обеспечения которых являлись субсидии на иные цели (пожертвования, гранты);
- затраты учреждения, которые не формируют себестоимость работ, услуг (готовой продукции), оказываемых учреждением в рамках выполнения задания учредителя;
- общехозяйственные расходы в части не распределяемых на себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) на финансовый результат текущего финансового года;
- затраты на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного учредителем за бюджетным (автономным) учреждением или приобретенного бюджетным (автономным) учреждением за счет средств, выделенных ему для этого учредителем.
Применение в течение финансового года двух способов выбытия материальных запасов недопустимо и является нарушением вышеназванного пункта Инструкции № 157н.
Принятие на учет объектов основных средств, не прошедших государственную регистрацию. В нарушение п. 36 Инструкции № 157н , а также норм п. 1 ст. 4 Федерального Закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» учреждение не провело государственную регистрацию права оперативного управления на недвижимое имущество, хотя само имущество было принято к учету. Из положений п. 36 Инструкции № 157н следует, что принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, осуществляются на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права.
Объяснение отсутствия государственной регистрации прав на недвижимое имущество тем, что оформление земельного участка и государственная регистрация объектов недвижимости не возложены на конкретного работника учреждения, а бухгалтерии не хватает времени на эту процедуру, не является уважительной причиной нарушения вышеназванной нормы Инструкции № 157н.
Начисление амортизации не на все объекты движимого имущества. В нарушение п. 92 Инструкции № 157н не на все основные средства стоимостью до 40 000 руб., находящиеся в эксплуатации, была начислена амортизация. Из положений данного пункта вытекает, что по объектам движимого имущества амортизация начисляется в следующем порядке:
- на объекты библиотечного фонда стоимостью до 40 000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
- на объекты основных средств стоимостью свыше 40 000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации;
- на объекты основных средств стоимостью до 3 000 рублей включительно, за исключением объектов библиотечного фонда, нематериальных активов, амортизация не начисляется;
- на иные объекты основных средств стоимостью от 3 000 до 40 000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию.
Немногочисленные нарушения, описанные в настоящей статье, являются типовыми. Несмотря на мнимую простоту, они встречаются практически в каждом отчете, акте ревизоров. Такие нарушения можно назвать незначительными, однако не стоит пренебрегать этими, казалось бы, мелочами. Ведь работа бухгалтера требует точности и скрупулезности в отражении документов и выполнении норм законодательства РФ.
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
Инструкция о порядке применения Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н.
Инструкция о порядке применения Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.
Утверждены Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.
Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению».
